Международный стандарт аудита 701
Модификация отчета (заключения) независимого аудитора
(Вступает в силу в отношении аудиторских отчетов, датированных 31 декабря 2006 года
или после этой даты)*
ОГЛАВЛЕНИЕ
Введение
Факторы, не влияющие на мнение аудитора
Факторы, влияющие на мнение аудитора
Обстоятельства, которые могут привести к выражению мнения, отличного от мнения без оговорок
Дата вступления в силу
| Международный Стандарт Аудита (МСА) 701 «Модификации Отчета (Заключения) Независимого Аудитора» должен рассматриваться в контексте «Предисловия к Международным Стандартам Контроля Качества, Аудита, Обзора, Прочим Соглашениям о Выражении Уверенности и Сопутствующим Услугам», в котором указаны требования к применению и полномочия МСА. |
___________________________________________________________________________________________
* Данный МСА устанавливает стандарты и предоставляет руководство в случае модификации отчета (заключения) независимого аудитора. МСА 700 (Пересмотренный) «Отчет (Заключение) Независимого Аудитора по Полному Комплекту Финансовой Отчетности Общего Назначения» устанавливает стандарты и предоставляет руководство, которые должны применяться, если аудитор может выразить мнение без оговорок и нет необходимости в модификации аудиторского отчета (заключения). Оба МСА вступают в силу в отношении аудиторских отчетов (заключений), датированных 31 декабря 2006 года или после этой даты.
Данный МСА содержит параграфы 29-46 МСА 700 «Аудиторский Отчет (Заключение)» в редакции до пересмотра. Текст был изменен только с целью соответствия формулировке аудиторского отчета (заключения) в примере, приведенном в МСА 700 (Пересмотренный), а также указания порядка представления модификации аудиторского отчета (заключения) с учетом описания и формулирования любой прочей ответственности в дополнение к аудиторскому отчету (заключению) по финансовой отчетности. Основополагающие стандарты и руководства не были изменены. В тексте данного МСА не выделены соответствующие изменения. Данный МСА в настоящее время пересматривается.
Введение
1. Целью данного Международного Стандарта Аудита (МСА) является установление стандартов и предоставление руководства в отношении обстоятельств, когда отчет (заключение) независимого аудитора необходимо модифицировать, а также формы и содержания модификаций аудиторского отчета (заключения) при таких обстоятельствах.
2. МСА 700 (Пересмотренный), «Отчет (Заключение) Независимого Аудитора по Полному Комплекту Финансовой Отчетности Общего Назначения», устанавливает стандарты и предоставляет руководства в отношении формы и содержания отчета (заключения) независимого аудитора, который выдается в результате аудита полного комплекта финансовой отчетности общего назначения, подготовленной в соответствии с основой представления финансовой отчетности, разработанной для достижения справедливого представления, в случае, если аудитор может выразить мнение без оговорок (безусловно-положительное мнение), и нет необходимости модифицировать аудиторский отчет (заключение). МСА 800, «Аудиторский Отчет (Заключение) по Соглашениям на Аудит Специального Назначения», устанавливает стандарты и предоставляет руководство в отношении формы и содержания отчета (заключения) независимого аудитора по прочим соглашениям аудита. Данный МСА описывает как формулировка аудиторского отчета (заключения) модифицируется в следующих ситуациях:
Факторы, не влияющие на мнение аудитора:
(а) пояснительный параграф (привлечение внимания к аспекту).
Факторы, влияющие на мнение аудитора:
(а) мнение с оговоркой (условно-положительное мнение),
(б) отказ от выражения мнения, или
(в) отрицательное мнение.
3. Единообразие формы и содержания каждого типа модифицированного чета (заключения) облегчает понимание этих отчетов (заключений) пользователями. В связи с этим данный МСА включает рекомендуемую формулировку модифицирующих фраз, используемых при составлении модифицированных отчетов (заключений).
4. Примеры отчетов (заключений) в данном МСА основываются на аудиторском отчете (заключении) по финансовой отчетности общего назначения коммерческой компании. Принципы, касающиеся обстоятельств, когда аудиторский отчет (заключение) необходимо модифицировать, также применимы в отношении отчетов (заключений) по прочим соглашениям, связанным с аудитом исторической финансовой информации, такой, как финансовая отчетность общего назначения субъектов отличного характера (например, некоммерческих организаций), а также к соглашениям аудита, описанным в МСА 800. Примеры отчетов (заключений) должны быть адаптированы к таким обстоятельствам.
Факторы, не влияющие на мнение аудитора
5. В определенных обстоятельствах аудиторский отчет (заключение) может быть модифицирован посредством включения пояснительного параграфа, выделяющего аспект, влияющий на финансовую отчетность, который более подробно рассмотрен в примечаниях к финансовой отчетности. Включение такого пояснительного параграфа не влияет на мнение аудитора. Этот параграф желательно включать после параграфа, содержащего мнение аудитора, но до раздела, описывающего прочую ответственность по отчетности, если таковой имеется. Пояснительный параграф обычно указывает на то, что этот аспект не является основанием для включения оговорки в мнение аудитора.
6. Аудитор должен модифицировать аудиторский отчет (заключение) посредством включения параграфа, указывающего на существенный аспект, касающийся проблем с непрерывностью деятельности субъекта.
7. Аудитор должен рассматривать возможность модифицирования аудиторского отчета (заключения) посредством включения параграфа в случае значительной неопределенности (не касающейся проблемы о непрерывности деятельности), устранение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую отчетность. Неопределенность - это аспект, последствия которого зависят от будущих действий или событий, не находящихся под непосредственным контролем субъекта, но который может повлиять на финансовую отчетность.
8. Ниже приведен пример пояснительного параграфа в аудиторском отчете (заключении), указывающего на значительную неопределенность:
«Не внося оговорки в наше мнение, мы обращаем внимание на Примечание X к финансовой отчетности. Компания является ответчиком по делу о нарушении определенных патентных прав о взыскании роялти и убытков. Компания подала встречный иск, сейчас проходят предварительные слушания и разбирательство по обоим искам. Окончательный результат дела не может быть определен в настоящее время, а финансовая отчетность не предусматривает никаких резервов на покрытие обязательств, которые могут возникнуть в результате решения суда».
(Пример пояснительного параграфа в отношении непрерывности деятельности субъекта изложен в МСА 570, «Непрерывность Деятельности»).
9. Включение пояснительного параграфа, акцентирующего внимание на проблеме непрерывности деятельности, или на значительной неопределенности, обычно является достаточным с точки зрения ответственности аудитора по подготовке аудиторского отчета (заключения) по таким вопросам. Тем не менее, в крайних случаях, например, в случае числа факторов неопределенностей, значительных для финансовой отчетности, аудитор может посчитать уместным отказаться от выражения мнения вместо включения пояснительного параграфа.
10. Помимо включения пояснительного параграфа с описанием факторов, влияющих на финансовую отчетность, аудитор может также модифицировать аудиторский отчет (заключение) посредством включения пояснительного параграфа, желательно после параграфа с выражением мнения аудитора, но до раздела, описывающего любую прочую ответственность, если таковой имеется, в отношении вопросов, отличных от оказывающих влияние на финансовую отчетность. Например, если необходимо изменить прочую информацию в документе, содержащем аудированную финансовую отчетность, а субъект отказывается внести такие изменения, аудитор может включить в аудиторский отчет (заключение) пояснительный параграф, обращающий внимание на существенное несоответствие.
Факторы, влияющие на мнение аудитора
11. Аудитор может не иметь возможность выразить мнение без оговорок (безусловно-положительное мнение), если существует одно из нижеследующих обстоятельств, которые, по мнению аудитора, оказывают или могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность:
(а) ограничение масштаба работы аудитора; или
(б) разногласие с руководством субъекта относительно приемлемости выбранной учетной политики, метода ее применения или адекватности раскрытий в финансовой отчетности.
Обстоятельства, описанные в пункте (а), могут привести к выражению мнения с оговоркой (условно-положительного мнения) или к отказу от выражения мнения. Обстоятельства, описанные в пункте (б), могут привести к выражению мнения с оговоркой (условно-положительного мнения) или отрицательного мнения. Более подробно эти обстоятельства обсуждаются в параграфах 16-21.
12. Мнение с оговоркой (условно-положительное мнение) следует выражать в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить мнение без оговорок (безусловно-положительное мнение), но влияние любых разногласий с руководством субъекта или ограничение масштаба аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выражать отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой (условно-положительное мнение) должно содержать выражение «за исключением» влияния аспекта, к которому относится оговорка.
13. Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение масштаба настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства и, следовательно, выразить мнение о финансовой отчетности.
14. Отрицательное мнение следует выражать в том случае, если влияние какого-либо разногласия с руководством субъекта настолько существенно и глубоко для финансовой отчетности, что аудитор приходит к выводу о том, что внесение оговорки в отчет (заключение) не является адекватным, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой отчетности.
15. Если аудитор выражает мнение, отличное от мнения без оговорок (безусловно-положительного мнения), он должен четко описать все содержательные причины этого в отчете (заключении) и, если это возможно, дать количественное описание возможного влияния на финансовую отчетность. Обычно эта информация излагается в отдельном параграфе, предшествующем параграфу с выражением мнения или отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию, при ее наличии, в примечаниях к финансовой отчетности.
Обстоятельства, которые могут привести к выражению мнения, отличного от мнения без оговорок
Ограничение масштаба
16. Иногда ограничение масштаба работы аудитора может налагаться субъектом (например, когда условия соглашения предусматривают, что аудитор не может выполнять аудиторские процедуры, которые он считает необходимыми). Тем не менее, если ограничение, предусмотренное условиями предлагаемого соглашения, таково, что аудитор считает необходимым отказаться от выражения мнения, он обычно не принимается за такое ограниченное соглашение аудита, если только это не предусмотрено законодательно. Кроме того, аудитор, назначенный на основании требований законодательства, не должен принимать такое соглашения аудита в том случае, если такие ограничения препятствуют выполнению установленных законодательством обязанностей аудитора.
17. Ограничение масштаба работы аудитора может быть следствием обстоятельств (например, если временные рамки назначения аудитора таковы, что аудитор не в состоянии наблюдать за проведением инвентаризации запасов). Ограничение масштаба также имеет место, если, по мнению аудитора, точная документация субъекта неадекватна, или если аудитор не может осуществить аудиторские процедуры, которые необходимо выполнить. В этих обстоятельствах аудитор попытается выполнить разумные альтернативные процедуры, чтобы получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства, подтверждающие мнение без оговорок (безусловно-положительное мнение).
18. Если ограничение масштаба работы аудитора требует выражения мнения с оговоркой (условно-положительного мнения) или отказа от выражения мнения, аудиторский отчет (заключение) должен включать описание ограничения и возможных корректировок в финансовой отчетности, которые могли бы оказаться необходимыми, если бы не существовало данного ограничения.
19. Ниже приведены примеры подобных факторов.
Ограничение масштаба - мнение с оговоркой (условно-положительное мнение)
«Мы провели аудит ... (остальная часть идентична формулировке, которая приведена в примере вводного параграфа, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
Ответственность за ... (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере в параграфе об ответственности руководства субъекта, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
Наша ответственность заключается в выражении мнения об этой финансовой отчетности на основании проведенного нами аудита. За исключением указанного в нижеприведенном параграфе, мы провели аудит в соответствии с ... (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере в параграфе об ответственности аудитора, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
Мы не наблюдали за проведением инвентаризации запасов по состоянию на 31 декабря 20XХ года, так как эта дата предшествовала нашему назначению в качестве аудиторов Компании. Из-за характера учетных записей Компании мы не смогли проверить количество запасов посредством других аудиторских процедур.
По нашему мнению, за исключением корректировок (при наличии таковых), которые могли бы оказаться необходимыми, если бы мы смогли проверить количество запасов, финансовая отчетность дает достоверный и справедливый взгляд ... (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере в параграфе, содержащем мнение аудитора, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный)».
Ограничение масштаба - отказ от выражения мнения
«Мы были привлечены для проведения аудита прилагаемой финансовой отчетности Компании ABC, состоящей из баланса по состоянию на 31 декабря 20XХ года, отчета о прибылях и убытках, отчета об изменениях в собственном капитале, отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также краткого описания существенных элементов учетной политики и прочих пояснительных примечаний.
Ответственность за ... (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере в параграфе об ответственности руководства субъекта, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
(Опустить предложение, в котором описывается ответственность аудитора).
(Параграф, описывающий масштаб аудита, либо опускается, либо изменяется в соответствии с обстоятельствами.)
(Включить следующий параграф, описывающий ограничение масштаба):
___________________________________________
Мы не смогли присутствовать при инвентаризации запасов и подтвердить дебиторскую задолженность из-за ограничений масштаба нашей работы, установленных Компанией)
Вследствие важности аспектов, описанных в предыдущем параграфе, мы не выражаем мнения о финансовой отчетности».
Разногласие с руководством субъекта
20. Аудитор может не согласиться с руководством субъекта по таким вопросам, как приемлемость выбранной учетной политики, метод ее применения или адекватность раскрытий информации в финансовой отчетности. Если такое разногласие является существенным для финансовой отчетности, аудитор должен выразить мнение с оговоркой (условно-положительное мнение) или отрицательное мнение.
21. Ниже приведены примеры подобных факторов.
Разногласие по поводу учетной политики - Ненадлежащий метод учета - Мнение с оговоркой (условно-положительное мнение)
«Мы провели аудит ... (остальная часть идентична формулировке, которая приведена в примере вводного параграфа, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
Ответственность за ... (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере в параграфе об ответственности руководства субъекта, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
Наша ответственность заключается в ... (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере в параграфе об ответственности аудитора, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
Как указано в Примечании X к финансовой отчетности, в данной финансовой отчетности не учтен износ, что, по нашему мнению, не соответствует Международным Стандартам Финансовой Отчетности. Сумма износа за год, закончившийся 31 декабря 20XХ года, должна составлять XXX согласно методу прямолинейного начисления износа с использованием годовых норм износа в размере 5% для зданий и 20% для оборудования. Следовательно, основные средства должны быть уменьшены на сумму начисленного износа в размере XXX, а убытки за год и накопленные убытки должны быть увеличены на XXX и XXX соответственно.
По нашему мнению, за исключением влияния на финансовую отчетность аспектов, изложенных в предыдущем параграфе, финансовая отчетность дает правдивый и справедливый взгляд ... (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере в параграфе, содержащем мнение аудитора, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный)».
Разногласие по поводу учетной политики - Неадекватное раскрытие информации - Мнение с оговоркой (условно-положительное мнение)
«Мы провели аудит ... (остальная часть идентична формулировке, которая приведена в примере вводного параграфа, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
Ответственность за ... (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере в параграфе об ответственности руководства субъекта, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
Наша ответственность заключается в ... (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере в параграфе об ответственности аудитора, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
15 января 20XХ года Компания выпустила облигации на сумму XXX с целью финансирования расширения производства. Договор об эмиссии облигаций ограничивает выплату будущих денежных дивидендов только доходами, полученными после 31 декабря 19XХ года. По нашему мнению, раскрытие этой информации требуется в соответствии с ...1
По нашему мнению, за исключением упущения информации, указанной в предыдущем параграфе, финансовая отчетность дает правдивый и справедливый взгляд ... (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере в параграфе, содержащем мнение аудитора, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный)».
___________________________________________________________________________________________
1 Указать соответствующее регулирование или закон.
Разногласие по поводу учетной политики - Неадекватное раскрытие информации - Отрицательное мнение
«Мы провели аудит ... (остальная часть идентична формулировке, которая приведена в примере вводного параграфа, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
Ответственность за ... (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере в параграфе об ответственности руководства субъекта, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
Наша ответственность заключается в ... (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере в параграфе об ответственности аудитора, см. параграф 60 МСА 700 (Пересмотренный).
(Параграф (-ы), описывающий разногласие).
По нашему мнению, вследствие влияния факторов, изложенных в предыдущем параграфе, финансовая отчетность Компании не дает достоверного и справедливого взгляда (или «не представляет справедливо во всех существенных аспектах») на финансовое положение Компании ABC по состоянию на 31 декабря 20XХ года, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с Международными Стандартами Финансовой Отчетности.
Дата вступления в силу
22. Данный МСА вступает в силу в отношении аудиторских отчетов (заключений), датированных 31 декабря 2006 года или после этой даты.
