Положение о международной аудиторской практике (ПМАП) 1005 «Особенности Аудита Малых Предприятий»

ПОЛОЖЕНИЕ О МЕЖДУНАРОДНОЙ АУДИТОРСКОЙ ПРАКТИКЕ 1005
 
Особенности аудита малых предприятий
(Данное Положение действующее)
 

ОГЛАВЛЕНИЕ

Параграфы

Введение

Характеристики малых предприятий

Комментарии по применению Международных Стандартов Аудита

Обязанности: МСА 200-299

Планирование: МСА 300-399

Система внутреннего контроля: МСА 400-499

Аудиторские доказательства: МСА 500-599

Аудиторские выводы и заключения: МСА 700-799

Приложение 1: Комментарий по применению МСА при оказании услуг в области бухгалтерского учета и подготовки финансовой отчетности клиентам аудитора

Приложение 2: Где можно найти вопросы, связанные с аудитом малых предприятий

В сентябре 2002 года Правление по Международным Стандартам Аудита и Выражения Уверенности (ПМСАВУ) постановило, что данное Положения о Международной Аудиторской Практике (ПМАП) должно быть пересмотрено с учетом Международных Стандартов Аудита, опубликованных в период с марта 1999 года по март 2003 года, и также, при необходимости, МСА, опубликованных после марта 2003 года, в которых содержатся требования в отношении аудита малых предприятий.

Руководства, содержащиеся в данном ПМАП, будут изъяты, когда изменения к соответствующим МСА вступят в силу.

В связи с этим, читатели предупреждаются о том, что дополнительно к руководству данного ПМАП, они должны принимать во внимание особые требования в отношении аудита малых предприятий, включенные в МСА, опубликованные после марта 2003 года.

Введение

1. Международные Стандарты Аудита (МСА) содержат общие принципы, основные процедуры и практические рекомендации по проведению аудита финансовой отчетности любого субъекта независимо от его размеров, организационно-правовой формы, структуры собственности или управления, а также от вида деятельности. ПМСАВУ¹ отмечает, что аудит малых предприятий имеет некоторые особенности. Данное Положение о Международной Аудиторской Практике (ПМАП) не устанавливает новых требований к проведению аудита малых предприятий; кроме того, в нем не предусматриваются какие-либо отступления от требований МСА. Весь аудит малых предприятий должен проводиться в соответствии с МСА.

2. Цель данного ПМАП - рассмотреть основные характеристики малых предприятий и определить степень их воздействия на применение МСА. В данном ПМАП:

(а) рассматриваются основные характеристики малых предприятий; и

(б) содержатся рекомендации по применению МСА, опубликованных до марта 2003 года, в процессе аудита малых предприятий.

___________________________________________________________________________________________

¹ Основные ПМАП были подготовлены и изданы Комитетом по Международной Аудиторской Практике (КМАП). С 1 апреля 2002 года Правление по Международным Стандартам Аудита и Выражения Уверенности (ПМСАВУ) является правопреемником КМАП.

3. Собственник-менеджер малого предприятия часто нуждается в помощи в введении учета и подготовке и финансовой отчетности. В разделе 8 Кодекса Этики Профессиональных Бухгалтеров² (Кодекс) МФБ рассматривается понятие независимости, и аудиторы, рассматривающие возможность оказания прочих услуг клиенту, в ходе аудита малого предприятия, должны изучить требования Кодекса, а также национальные требования к независимости. В Приложении к данному ПМАП рассматриваются факторы, которые необходимо учитывать аудиторам при предоставлении малым предприятиям услуг в области бухгалтерского учета.

4. Цель ПМАП заключается в том, чтобы представить рекомендации, которые будут применены к каждому аудиту малых предприятий и позволят аудитору выносить профессиональное суждение по применению МСА. В данном ПМАП отсутствуют подробные рекомендации процедурного характера, так как подготовка таких рекомендаций могла бы затруднить использование профессионального суждения в ходе проведения аудита.

Характеристики малых предприятий

5 Аудитор любого субъекта адаптирует методику проведения аудита к специфике субъекта и конкретного соглашения. Аудит малого предприятия отличается от аудита крупного субъекта более упрощенной документацией и менее сложным характером аудита. Это позволяет использовать для проведения аудита меньшее количество сотрудников.

6. Термин «малое предприятие (субъект малого предпринимательства, небольшой субъект)» в данном контексте отражает не только размер субъекта, но и его типичные качественные характеристики. Среди количественных показателей, характеризирующих размера субъекта, могут быть валюта баланса, величина доходов субъекта и количество сотрудников. Однако, такие показатели, по своей сути не являются определяющими. В связи с этим, не представляется возможным дать адекватное определение малого предприятия, исходя только из количественных показателей.

___________________________________________________________________________________________

² Раздел 290 Кодекса Этики Профессиональных Бухгалтеров, разработанный МФБ, издан в июне 2005 года и вступает в силу 30 июня 2006 года.

7. Для целей данного ПМАП, малым предприятием является любой субъект:

(а) право собственности и управление, которым сконцентрировано в рамках узкого круга лиц (часто одного лица³); и

(б) к которому могут быть применимы одна или несколько из следующих характеристик:

(i) ограниченное число источников дохода;

(ii) упрощенная система ведения бухгалтерского учета; или

(iii) ограниченные средства внутреннего контроля наряду с наличием у руководства субъекта возможности действовать в обход таких средств контроля.

8. Вышеприведенный перечень качественных характеристик не является исчерпывающим. Они не относятся исключительно к малым предприятиям, при этом малые предприятия не обязательно удовлетворяют всем этим характеристикам. Для целей данного ПМАП считается, что малые предприятия, как правило, обладают характеристиками (а), а также некоторыми характеристиками (б).

Концентрация собственности и управления

9. Как правило, предприятием малого бизнеса владеет ограниченное число лиц; чаще всего один владелец. Собственник может нанять менеджера для управления субъектом, однако в большинстве случаев он принимает непосредственное участие в управлении им. Такая же ситуация наблюдается в небольших некоммерческих и государственных организациях: несмотря на то, что за предприятие официально отвечают несколько человек, только узкий круг лиц участвует в оперативном управлении им.

10. В данном ПМАП используется термин «собственник-менеджер» для обозначения владельца субъекта, участвующих в оперативном управлении им. В тех случаях, когда владельцы не участвуют в оперативном управлении предприятием, термин «собственник-менеджер» используется для обозначения, как владельцев, так и менеджеров, нанимаемых, для управления предприятием.

___________________________________________________________________________________________

³ Под «лицом» понимается скорее физическое, а не юридическое лицо. Однако, для целей данного ПМАП субъект, находящийся в собственности другого предприятия, может рассматриваться в качестве «малого предприятия» при условии, что собственник (такое другое предприятие) удовлетворяет соответствующим характеристикам.

Ограниченное число источников дохода

11. Малые предприятия часто предлагают ограниченный ассортимент товаров или услуг, и осуществляют свою деятельность на одном или ограниченном количестве объектов, что позволяет аудитору быстрее разобраться в специфике деятельности малого предприятия и отразить ее в документах, чем в случае с более крупным предприятием. Применение широкого спектра аудиторских процедур может носить достаточно несложный характер. Например, при осуществлении аналитических процедур могут быть использованы эффективные модели прогнозирования. С помощью аналитических процедур можно получить приемлемые доказательства, позволяющие в отдельных случаях сократить потребность в проведении других процедур проверки по существу. К тому же, на многих малых предприятиях совокупность данных бухгалтерского учета часто бывает незначительной и легко поддается анализу.

Упрощенная система ведения учета

12. Малым предприятиям приходится вести достаточные бухгалтерские записи в необходимом объеме с целью соблюдения требований законодательства и регулирования, а также для удовлетворения потребностей самих предприятий, в том числе, связанных с подготовкой финансовой отчетности и ее аудитом.. Поэтому систему бухгалтерского учета следует организовать таким образом, чтобы она обеспечивала разумную уверенность в том, что:

(а) все операции и другие данные бухгалтерского учета, которые следовало отразить, действительно были отражены в учете;

(б) активы и обязательства, отраженные системе бухгалтерского учета, действительно существуют и отражены в адекватной стоимостной оценке; и

(в) факты мошенничества и ошибки будут выявлены при обработке данных бухгалтерского учета.

13 В основном, на малых предприятиях ведением учета, исключительно занимается незначительное количество сотрудников. В связи с этим учет часто ведется в упрощенном виде. Система ведения учета может быть упрощенной или отличаться низким качеством, что приводит к большому риску недостоверности или неполноты информации, раскрываемой в финансовой отчетности.

Многие малые предприятия передают ведение бухгалтерского учета специализированным организациям.

14. Малые предприятия часто предпочитают использовать известные программные продукты по бухгалтерскому учету, предназначенные для использования на персональном компьютере. Многие из программных продуктов уже апробированы и получили широкое признание. Поэтому при надлежащем использовании они могут служить основой для надежной и эффективной системы бухгалтерского учета.

Ограниченные средства внутреннего контроля

15. С учетом размеров и экономических показателей малых предприятиях, использование такими предприятиями сложной системы внутреннего контроля нецелесообразно и нежелательно. Кроме того, возможность разделения обязанностей ограничена в связи с небольшим количеством сотрудников. Однако, даже на незначительном по размеру предприятии целесообразно обеспечивать разделение обязанностей по ряду ключевых направлений работы, а также наличие упрощенной и в то же время эффективной системы контроля. Оперативный контроль, осуществляемый непосредственно собственником-менеджером, может иметь положительное значение, так как собственник-менеджер лично заинтересован в сохранности активов предприятия, оценке результатов его деятельности и в контроле за ней.

16. Собственник-менеджер играет ведущую роль на малом предприятии. Непосредственный контроль собственника-менеджера за принятием всех решений и возможность его личного вмешательства в целях обеспечения надлежащей реакции на происходящие изменения часто, являются важнейшими характеристиками системы управления малыми предприятиями. Личный контроль иногда позволяет компенсировать недостатки системы внутреннего контроля. Например, когда недостаточно распределены полномочия в сфере закупок и расходования денежных средств, качество внутреннего контроля улучшается, если собственник-менеджер лично подписывает все чеки. Если собственник-менеджер не принимает участие в этом процессе, увеличивается вероятность необнаружения фактов возникшего мошенничества или ошибок сотрудников.

17. Хотя отсутствие высокотехнологичной системы внутреннего контроля не свидетельствует о высоком риске мошенничества или ошибок, принятие собственником-менеджером позиции доминирующего руководителя может способствовать злоупотреблениям: действия руководства субъекта в обход системы контроля оказывают негативное воздействие на контрольную среду любого субъекта. В результате увеличивается вероятность мошенничества со стороны руководства субъекта и существенного искажения финансовой отчетности. Например, собственник-менеджер может отдать распоряжение сотрудникам произвести выплаты, чего они не стали бы в противном случае делать из-за отсутствия необходимой документации.

18. Влияние, которое на аудит оказывает тот факт, что собственник в то же время является руководителем, а также возможность действий руководства субъекта в обход системы внутреннего контроля, в большой степени зависит от честности, позиции и мотивации собственника-менеджера. В ходе аудита малых предприятий, как и в случае с другими субъектами, аудитор подходит к аудиту с определенной долей профессионального скептицизма. Аудитор не может заранее предполагать, что собственник-менеджер нечестен или, наоборот, безупречно честен. Это очень важный фактор, рассматриваемый аудитором при оценке аудиторского риска, планирования характера и объема работы, оценке аудиторских доказательств и достоверности представлений руководства субъекта.

Комментарии по применению Международных Стандартов Аудита

19. Ниже приводятся рекомендации по применению МСА в процессе аудита малого предприятия. Данные комментарии дополняют, а не заменяют положения в МСА, и учитывают особенности аудита малого предприятия. Для более подробного ознакомления с требованиями МСА аудитору необходимо обращаться к конкретным стандартам. В случае если какой-либо стандарт в принципе применим к аудиту финансовой отчетности малых предприятий, и при этом отсутствуют какие-либо специальные аспекты, связанные с аудитом малых предприятий, рекомендации по применению данных МСА не предоставляются.

Обязанности: MCA 200-299

MCA 210: Условия аудиторского соглашения

20. Во многих случаях собственника-менеджера малых предприятий не имеют полного представления о своей ответственности и об ответственности аудитора. В частности, собственники-менеджеры могут не согласиться с тем, что они несут ответственность за подготовку финансовой отчетности, особенно, если подготовкой финансовой отчетности занимается третья сторона по соглашению об аутсорсинге (использовании услуг третей стороны).

21. Одной из целей письма-соглашения является четкое описание обязанностей собственника-менеджера и аудитора. В Приложении к МСА 210 приводится образец письма-соглашения на аудит.

22 В параграфе 7 МСА 210 оговорено, что аудитор может указать в письме-соглашении то, что он ожидает получить письменное подтверждение о представлении руководства субъекта в связи с аудитом. В МСА 580 «Представления Руководства Субъекта» есть требование, чтобы аудитор получил подтверждение о том, что руководство подтверждает свою обязанность справедливо отражать финансовую отчетность в соответствии с основами финансовой отчетности. Другие МСА требуют других конкретных представлений. Аудитор может счесть необходимым, включить в письмо-соглашение указание предполагаемых вопросов, по которым будут получены представления руководства субъекта. Это даст возможность аудитору обсудить в начале работы с собственником-менеджером причины запроса таких представлений и предупредить его о последствиях в случае неполучения таких представлений, что позволит избежать проблем возникающих к концу аудита. Это также поможет аудитору в проведении аудита и составлении своего мнения, если собственник-менеджер не сможет или откажется представить свое представление.

23. В некоторых случаях аудитор может выявить невозможность получения полноценного доказательства для выражения мнения о финансовой отчетности в связи с недостатками, характерными для малых предприятий. При таких обстоятельствах в странах, где это разрешено законодательством, аудитор может не согласиться на проведение аудита или отказаться от проведения аудита даже после принятия на себя надлежащих обязательств. Кроме того, аудитор может продолжать аудит и выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения. Аудитору следует учитывать положения параграфа 41 MCA 700 «Аудиторский Отчёт (Заключение)», в соответствии с которым аудитор обычно не должен принимать условия соглашения об аудите, если он уверен в том, что необходимо отказаться от выражения мнения.

МСА 220: Контроль качества аудита исторической финансовой информации

24-28. МСА 220 «Контроль Качества Аудита Исторической Финансовой Информации», опубликованный в феврале 2004 года, содержит рекомендации в отношении аудита малых предприятий, и применяется в отношении аудита финансовой отчетности проводимого начиная с 15 июня 2005 года. После вступления в силу МСА 220 параграфы 24-28 данного ПМАП были отменены.

МСА 230: Документация⁴

29. Аудитор может обладать всесторонними знаниями о деятельности субъекта и его бизнесе либо в силу тесных отношений с собственником-менеджером, либо из-за размера проверяемого субъекта, либо в силу численности аудиторской группы и размера аудиторской фирмы. Однако, всесторонние знания о деятельности проверяемого субъекта вовсе не означают, что аудитор не должен оформлять надлежащую рабочую документацию. Рабочая документация помогает в планировании, проведении аудита, осуществлении контроля и проверки выполненной работы; в них отражаются доказательства, на основе которых составляется мнение аудитора.

30. Порядок, в соответствии с которым в рабочих документах необходимо отражать аргументацию и выводы о существенных аспектах, требующих профессионального суждения аудитора, на практике часто способствует более четкому пониманию аудитором рассматриваемых вопросов и обеспечивает более высокое качество сделанных выводов. Это касается любого аудита, в том числе проводимого индивидуально практикующим аудитором без привлечения ассистентов.

31. В зависимости от степени сложности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля субъекта можно использовать различные методы их документирования. Однако, в малых предприятиях использование блок-схем или подробные описания системы являются наиболее эффективными методами. Они хранятся в качестве дежурной информации и подлежат пересмотру и обновлению по мере необходимости в дальнейшем.

___________________________________________________________________________________________

⁴ МСА 230 (Пересмотренный), «Аудиторская Документация», выпущенный в сентябре 2005 года, содержит особые рук руководства в отношении аудита малых предприятий и применяется к каждому аудиту финансовой информации за период, начиная с 15 июня 2006 года. После вступления в силу МСА 230 (Пересмотренный) параграфы 29-33 будут отменены.

32. В параграфе 11 МСА 230 приведены примеры содержания рабочих документов. Данные примеры не предусматривают использование их в качестве контрольного перечня вопросов. В каждом конкретном случае аудитор малого предприятия использует собственную оценку для определения содержания рабочих документов.

33. Тем не менее, аудитору крупного или малого предприятия в рабочей документации следует отразить:

(а) процесс планирования аудита;

(б) программу аудита, с изложением характера, сроков и объема проведенных аудиторских процедур;

(в) результатов таких процедур; и

(г) выводы, сделанные на основании полученных аудиторских доказательств, а также аргументацию и выводы по всем существенным аспектам, требующим профессионального суждения аудитора.

МСА 240: Ответственность аудитора в отношении мошенничества в ходе аудита финансовой отчётности

34-38. МСА 240, опубликованный в феврале 2004 года, содержит особые рекомендаций в отношении аудита малых предприятий. Данные рекомендации применяются в отношении аудита проводимого начиная с 15 декабря 2005 года. После вступления в силу МСА 240 параграфы 34-38 данного ПМАП были отменены.

МСА 250: Рассмотрение законов и регулирования в ходе аудита финансовой отчетности

39. В соответствии с МСА 250 аудитор должен иметь общее представление о законах и регулировании, применимых к деятельности субъекта. Помимо законов и регулирования, непосредственно касающихся подготовки финансовой отчетности, некоторые законы и регулирование могут регламентировать правовое поле деятельности субъекта и оказывать большое влияние на его возможность вести бизнес. Так как деятельность

большинство малых предприятий не отличается сложностью, правовое поле, регулирующее их деятельность, является менее сложным по сравнению с правовым полем, регулирующим деятельность более крупных диверсифицированных субъектов.

40. Определив применимое отраслевое законодательство и регулирование, аудитор малого предприятия должен отразить в постоянном файле, раздел знание клиента, данную информацию, а в последующие годы проводить пересмотр и обновление данных сведения по мере необходимости.

МСА 260: Сообщение аспектов аудита лицам, наделенным руководящими полномочиями

41. В соответствии с параграфом 5, МСА 260, аудитор должен определить лиц, наделёнными руководящими правами, с которыми обсуждаются аудиторские вопросы, касающиеся интересов руководства субъекта. Структура руководства субъекта в малых предприятиях может быть определена не очень точно, а в роли лиц, наделённых руководящими полномочиями, могут быть те же лица, которые руководят предприятием. Ими могут быть супруги или другие родственники, которые может быть не занимаются каждодневным управлением или контролем предприятия. Аудитор определяет круг лиц, несут ответственность за управление, контроль и ведение деятельности малого предприятия.

Планирование: МСА 300-399

МСА 300: Планирование аудита финансовой отчетности

42-43. МСА 300, опубликованные в июне 2004 года, содержит особые рекомендации в отношении аудита малых предприятий, которые действуют в отношении аудита финансовой отчетности проводимого начиная с 15 декабря 2004 года. После вступления в силу МСА 300 параграфы 42 и 43 данного ПМАП отменены.

МСА 315: Знание субъекта и его среды, оценка рисков существенных искажений

44-46. МСА 312, опубликованный в октябре 2003 года, содержит особые рекомендации в отношении аудита малых предприятий, которые действуют в отношении аудита финансовой отчетности, проводимого начиная с 15 декабря 2004 года. После вступления в силу МСА 300 параграфы 44-46 данного ПМАП были отменены.

MCA 320: Существенность в аудите

47. «В «Концептуальной Основе Подготовки и Представления Финансовой Отчетности», разработанной Правлением по Международным Стандартам Финансовой Отчетности, «существенность» определяется следующим образом: «Информация считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности. Существенность зависит от величины статьи или ошибки, по которым принимается суждение относительно их пропуска или искажения при определенных обстоятельствах. Следовательно, существенность скорее показывает порог или точку отсчета, чем является исходной качественной характеристикой, которой должна обладать информация для того, чтобы быть полезной».

Этап планирования

48. Для целей планирования аудита, как правило, следует оценить уровень существенность с качественной и количественной точки зрения. Одна из целей этой предварительной оценки существенности заключается в определении наиболее значимых статей финансовой отчетности, на которые должен обратить внимание аудитор, вырабатывая стратегию аудита. В связи с отсутствием общепризнанных стандартов по оценке существенности с помощью количественных методов, аудитор в каждом случае использует свое профессиональное суждение с учетом этих обстоятельств.

В соответствии с одной из методик при количественной оценке существенности берется определенная доля от базового показателя финансовой отчетности. В качестве такого показателя может выступать:

- Прибыль или убытки до налогообложения (при необходимости скорректированный с учетом таких сверхнормативных расходов, как вознаграждение, выплачиваемое собственнику-менеджеру).

- Выручка от реализации.

- Итого баланс (итого активы).

49. Часто в ходе аудита малых предприятий предварительный вариант финансовой отчетности не предоставляется аудитору в самом начале аудита. В этом случае аудитор обращается к имеющейся наиболее адекватной информации. При наличии можно

использовать проект балансового отчета за текущий год. Часто информацию о расчетной «выручке от реализации за текущий период» получить гораздо легче, чем данные о прибылях (убытках) или итоге балансового отчета. Общепринятым методом предварительной оценки существенности является расчет уровня существенности исходя из результатов аудита финансовой отчетности за предыдущий год с учетом изменений, произошедших в году, подлежащем аудиту.

50. Оценка существенности на основе процентной доли финансового результата до налогообложения может оказаться неприемлемой, если субъект достигает результатов, близких к порогу безубыточности. Тогда получается слишком низкий уровень существенности, что приводит необоснованному увеличению объема аудиторских процедур. В этих случаях, аудитор может использовать процентную долю выручки от реализации или валюты баланса. Кроме того, оценка существенности может осуществляться исходя из ее уровня, определенного за предыдущие периоды, и обычного уровня финансовых результатов. Помимо определения единого показателя существенности для всей финансовой отчетности, аудитор оценивает уровень существенности для отдельных счетов бухгалтерского учета, классов операции и раскрываемых сведений.

Оценка существенности при анализе результатов аудиторских процедур

51. Какой бы метод не использовался для оценки существенности при планировании аудита, аудитор проводит переоценку существенности в процессе анализа результатов аудиторских процедур. В основе такой переоценки лежит окончательный вариант финансовой отчетности, включающий в себя все согласованные корректировки и информацию, полученную в ходе аудита.

52. Хотя на стадии представления отчетности уровень существенности рассчитывается в количественных показателях, вместо четкого порогового значения применяется диапазон значений, в рамках которого аудитор использует свое профессиональное суждение. Величины, превышающие верхнюю границу диапазона, считаются существенными, а величины, не достигающие нижней границы диапазона, считаются несущественными. Тем не менее, оба допущения могут быть опровергнуты с учетом качественных факторов.

53. Несмотря на то, что при планировании аудита использовалась количественная оценка существенности, аудитора при выражении своего мнения учитывает не только числовое значение, но и качественные характеристики нескорректированных искажений финансовой отчетности.

МСА 330: Аудиторские процедуры аудита в отношении оцененных рисков

54-65. МСА 330, опубликованный в октябре 2004 года, рассматривает особенности аудита малых предприятий и действует в отношении аудита финансовой отчетности начиная с 15 декабря 2004 года. После вступления в силу МСА 330 параграфы 54 и 65 данного ПМАП были отменены.

Аудиторские доказательства: МСА 500-599

МСА 500: Аудиторские доказательства

66-70. МСА 500, опубликованный в октябре 2004 года, рассматривает особенности аудита малых предприятий и действует в отношении аудита финансовой отчетности, проведенного, начиная с или после 15 декабря 2004 года. После вступления в силу МСА 500 параграфы 66 и 70 данного ПМАП были отменены.

МСА 520: Аналитические процедуры

Аналитические процедуры при планировании аудита

71. Аудитор применяет аналитические процедуры на стадии планирования аудита. Аналитические процедуры на стадии планирования аудита малого предприятия могут ограничиваться по характеру и объему в связи с установленными на малом предприятии сроками обработки данных о хозяйственных операциях и отсутствием надежной финансовой информации на момент планирования. Малые предприятия могут не располагать промежуточной или ежемесячной финансовой информацией, которая используется в аналитических процедурах на стадии планирования. Аудитор может, в качестве альтернативного варианта, по готовности провести краткую проверку главной книги или других предоставленных данных бухгалтерских записей. Во многих случаях, может отсутствовать надлежащая документальная информация, и аудитору будет необходимо получить запрашиваемую информацию у собственника-менеджера.

Аналитические процедуры как процедуры проверки по существу

72. Аналитические процедуры часто позволяют аудитору снизить издержки, связанные с получением необходимых доказательств. Аудитор анализирует средства контроля за подготовкой информации, используемой в аналитических процедурах. Если такие средства контроля эффективны, аудитор с большим доверием относится к той информации, и соответственно, к результатам аналитических процедур.

73. Иногда эффективными оказываются простые модели прогнозирования. Например, если в малом предприятии в течение всего отчетного периода работает определенное количество сотрудников с фиксированным окладом, аудитор, на основании этих данных, как правило, может с высокой степенью точности рассчитать общие расходы на оплату труда за период. Таким образом, он получает аудиторские доказательства в отношении существенной статьи финансовой отчетности, и уменьшает потребность в выполнении детальной проверки фонда оплаты труда. Общепризнанные финансовые коэффициенты (такие, как маржа прибыли различных предприятий розничной торговли) нередко можно эффективно использовать в аналитических процедурах для доказательства корректного отражения объектов учета. Масштаб аналитических процедур в ходе аудита малого предприятия может быть ограничен в связи с недоступностью информации, на которой основаны такие аналитические процедуры.

74. Аналитические процедуры прогнозирования часто оказываются эффективным средством при проверке полноты информации при условии, что результаты можно прогнозировать с разумной степенью точности и уверенности. Отклонения от ожидаемых результатов могут указать на возможные упущения, не выявленные в ходе других проверок по существу.

75. Следует иметь в виду, что различные аналитические процедуры обеспечивают различный уровень уверенности. Аналитические процедуры, связанные, например, с прогнозированием общих доходов от сдачи в аренду многоквартирного здания, с учетом ставок арендной платы, количества квартир и доли, несданных в аренду помещений, оказываются убедительным источником доказательств и позволяют избежать дальнейшей проверки при помощи детальных тестов. Напротив, расчет и сопоставление валовой маржи в целях подтверждения показателя «выручка от реализации» являются менее убедительным источником

доказательств. Тем не менее, данный метод оказывается полезным подтверждением в сочетании с другими аудиторскими процедурами.

Аналитические процедуры как часть общего обзора

76. Как правило, аналитические процедуры, на данной стадии аудита, очень схожи с процедурами, использованными на этапе планирования аудита и включают следующее:

- Сравнение данных финансовой отчетности текущего года прошлых лет.

- Сравнение данных финансовой отчетности с бюджетными, прогнозными и ожидаемыми данными руководства субъекта.

- Анализ тенденций в любом из важных финансовых коэффициентов.

- Рассмотрение адекватности отражения в финансовой отчетности изменений на предприятии, о которых известно аудитору.

- Изучение необъяснимых или непредвиденных показателей финансовой отчетности.

МСА 530: Аудиторская выборка и другие процедуры выборочного тестирования

77. Существуют различные методы выборки статьей учета для тестирования. Выбор аудитом надлежащего метода диктуется соображениями эффективности и экономии. Доступными средствами для аудитора являются:

(а) отбор всех объектов учета (100%-ная проверка);

(б) отбор конкретных объектов учета; или

(в) аудиторская выборка.

78. Учитывая незначительный объем генеральной совокупности данных на малых предприятиях, целесообразно проверять:

(а) 100% элементов генеральной совокупности; или

(б) 100% элементов определенной части генеральной совокупности, например, 100% всех объектов, чья стоимость выше указанной суммы, причем аналитические процедуры должны применяться к остатку совокупности в случае его существенности.

79. Если вышеназванные методы получения аудиторского доказательства не применяются, аудитор рассматривает

возможность использования процедур аудиторской выборки. Когда аудитор решает использовать аудиторскую выборку, на малых предприятиях действуют те же самые принципы, что и на крупных субъектах. Аудитор формирует выборку таким образом, чтобы обеспечивалась ее репрезентативность по отношению к совокупности.

МСА 545: Аудит оценки справедливой стоимости и раскрытий

80. В соответствии с параграфом 4 МСА 545, руководство несет ответственность за отражение измерений и раскрытий справедливой стоимости в финансовой отчетности. Руководство субъекта также несет ответственность за создание процесса подготовки бухгалтерской информации и финансовой отчетности, направленного на определение и раскрытие информации о справедливой стоимости, выбор надлежащего метода оценки, определение и адекватное подтверждение используемых значительных допущений, а также проведение оценки и обеспечение надлежащего представления и раскрытия справедливой стоимости в соответствии с применяемой субъектом основой предоставления финансовой отчетности.

81. В соответствии с параграфом 11 МСА 545, в некоторых случаях, оценка справедливой стоимости и, следовательно, процесса, установленного для определения справедливой стоимости, могут быть простыми и надежными. Например, руководство может ссылаться на объявленную котировку цен для определения справедливой стоимости ценных бумаг субъекта. Однако, некоторые измерения справедливой стоимости более сложны, чем другие и замешаны неопределенностью в отношении будущих событий или их исхода, и поэтому допущения, которые могут привести к применению суждения, должны быть выполнены как часть процесса измерения.

82. Собственник-менеджер малого предприятия может не обладать опытом, необходимым для выполнения обязанностей, указанных в параграфе 80 для измерения справедливой стоимости, за исключением тех, которые основаны на объявленных котировках цен. Аудитор осознает, что привлечение эксперта, как независимого оценщика, может потребовать значительных средств малого предприятия. Тем не менее, в случае необходимости, аудитор советует собственнику-менеджеру привлечь эксперта.

83. Любая помощь, оказанная аудитором, может создать угрозу для независимости аудитора. Аудитору следует обращаться к параграфам 8.171-8.176 Кодекса⁵ для получения инструкции по оказанию услуг по оценкам, которые могут представлять угрозу, и искать потенциальной защиты.

84. В соответствии с параграфом 63 МСА 545 аудитор должен получить письменное представление от руководства субъекта предприятия о целесообразности существенных допущений, включая о том, что отражают ли они надлежащим образом намерение и способность руководства субъекта предпринимать от имени руководства субъекта меры в отношении измерения или раскрытия справедливой стоимости. Из-за причин, указанных в 82 параграфе, собственник-менеджер может полагать, что у них нет возможности представить запрашиваемое представление. Ответственность за измерение и раскрытие справедливой стоимости отраженной в финансовой отчетности несет собственник-менеджер. Если собственник-менеджер откажется предоставлять запрашиваемое представление, это приведет к ограничению объема аудита, вследствие чего аудитор выражает мнение с оговоркой или откажется от выражения мнения.

МСА 550: Связанные стороны

85. Между малым предприятием и собственником-менеджером, а также между малым предприятием и субъектами, связанными с собственником-менеджером, часто совершаются существенные операции. На малых предприятиях редко применяются хорошо разработанная политика и этические нормы в отношении операции между связанными сторонами. В действительности, операции со связанными сторонами являются характерной чертой многих субъектов, которыми владеет и управляет одно лицо или семья. Кроме того, владелец-менеджер может не вполне понимать термин «связанная сторона», особенно когда стандарты финансовой отчетности рассматривают одни отношения между сторонами как взаимосвязанные, а другие - нет. В связи с представлениями руководства субъекта касательно полноты раскрываемой информации, у аудитора может возникнуть необходимость пояснить техническое определение термина «связанная сторона».