5) документально неподтвержденных расходов;
6) управленческих и общеадминистративных расходов юридического лица-нерезидента, определенных пунктом 2 статьи 208 Налогового кодекса, понесенных не на территории РК.
Порядок отнесения на вычеты управленческих и общеадминистративных расходов нерезидентов, понесенных в целях получения доходов из источников в РК, установлен статьями 208 - 211 Налогового кодекса. Сумма таких расходов, относимая на вычеты, определяется бухгалтером на основании пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса по одному из следующих методов:
1) методу пропорционального распределения расходов. При использовании данного метода сумма управленческих и общеадминистративных расходов, относимых на вычеты постоянным учреждением, определяется как произведение суммы таких расходов и расчетного показателя. Расчетный показатель определяется в соответствии с требованиями статей 209 - 210 Налогового кодекса;
2) методу непосредственного (прямого) отнесения расходов на вычеты, который используется в случае ведения юридическим лицом-нерезидентом раздельного учета доходов и затрат (включая управленческие и общеадминистративные расходы) головного офиса и его постоянных учреждений, расположенных в РК и за ее пределами.
Применяемый метод закрепляется в налоговой учетной политике лица-нерезидента и должен быть неизменным в течение отчетного налогового периода.
При этом вычет указанных расходов допускается при наличии у юридического лица-нерезидента документа, подтверждающего резидентство.
При использовании метода пропорционального распределения сумма управленческих и общеадминистративных расходов, относимых на вычеты постоянным учреждением, определяется как произведение суммы таких расходов и расчетного показателя.
Расчетный показатель исчисляется по одному из следующих способов по выбору юридического лица-нерезидента:
1) соотношение суммы совокупного годового дохода, полученного юридическим лицом-нерезидентом от осуществления деятельности в РК через постоянное учреждение, за отчетный налоговый период к общей сумме совокупного годового дохода юридического лица-нерезидента в целом за указанный налоговый период (пп. 1 п. 2 ст. 209 Налогового кодекса);
2) определение средней величины (СВ) по трем показателям (пп. 2 п. 2 ст. 209 Налогового кодекса):
соотношение суммы совокупного годового дохода, полученного юридическим лицом-нерезидентом от осуществления деятельности в РК через постоянное учреждение, за отчетный налоговый период к общей сумме совокупного годового дохода юридического лица-нерезидента в целом за указанный налоговый период (Д);
соотношение первоначальной (текущей) стоимости основных средств, учтенных в финансовой отчетности постоянного учреждения в РК, по состоянию на конец отчетного налогового периода к общей первоначальной (текущей) стоимости основных средств юридического лица-нерезидента в целом за такой же налоговый период (ОС);
соотношение суммы расходов по оплате труда персонала, работающего в постоянном учреждении в РК, по состоянию на конец отчетного налогового периода к общей сумме расходов по оплате труда персонала юридического лица-нерезидента в целом за такой же налоговый период (ОТ).
Средняя величина определяется по формуле:
Для корректировки данных финансовой отчетности налогоплательщика в стране резидентства применяется поправочный коэффициент налогового периода (ПКНП) (К), который приводит в соответствие налоговый период налогоплательщика в стране резидентства с налоговым периодом в РК.
ПРИМЕР
Налогоплательщик применяет метод пропорционального распределения при исчислении суммы управленческих и общеадминистративных расходов, относимых на вычеты в РК. Расчетный показатель исчисляется по первому способу.
Налоговый период в стране резидентства налогоплательщика состоит из 12 месяцев: с 1 сентября 2011 г. по 31 августа 2012 г. Налоговый период в РК состоит из 12 месяцев: с 1 января по 31 декабря 2012 г.
За базовый налоговый период принимается налоговый период налогоплательщика в стране резидентства.
Совокупный годовой доход налогоплательщика, полученный от деятельности в РК через постоянное учреждение, без применения ПКНП составил:
- за 2011 год - 6 000 000 тенге;
- за 2012 год - 6 660 000 тенге.
Совокупный годовой доход нерезидента, полученный от деятельности в РК и за ее пределами, без применения ПКНП за отчетный налоговый период (2012 г.) составил 100 000 000 тенге.
Сумма управленческих и общеадминистративных расходов нерезидента за отчетный налоговый период без применения ПКНП составила 4 000 000 тенге.
В рамки базового налогового периода (сентябрь 2011 г. - август 2012 г.) включаются два налоговых периода в РК: сентябрь-декабрь 2011 г. и январь-август 2012 г. Тогда поправочные коэффициенты К1 и К2 будут равны:
К1 = НП(СР)1 / НП(СР)3 = 4/12,
где НП(СР)1 - количество месяцев одного налогового периода налогоплательщика в стране резидентства, входящих в рамки налогового периода в РК,
НП(СР)3 - общее количество месяцев налогового периода налогоплательщика в стране резидентства;
К2 = НП(СР)2 / НП(СР)3 =8/12,
где: НП(СР)2 - количество месяцев другого налогового периода налогоплательщика в стране резидентства, входящих в рамки налогового периода в РК.
После того как ПКПН рассчитаны, следует откорректировать данные финансовой отчетности налогоплательщика, составленной в стране резидентства.
Совокупный годовой доход налогоплательщика от деятельности в РК через постоянное учреждение с применением К1 и К2 определяется по формуле:
К1 × ФО(СР)1 + К2 × ФО(СР)2,
где:
ФО(СР)1 - финансовая отчетность налогоплательщика в стране резидентства за один налоговый период налогоплательщика в стране резидентства, входящий в рамки налогового периода в РК,
ФО(СР)2 - финансовая отчетность налогоплательщика в стране резидентства за другой налоговый период налогоплательщика в стране резидентства, входящий в рамки налогового периода в РК,
К1 будет равен:
6 000 000 × 4/12 + 6 660 000 × 8/12 = 2 000 000 + 4 440 000 = 6 440 000 тенге.
Учитывая, что совокупный годовой доход нерезидента, полученный от деятельности в РК и за ее пределами, без применения ПКНП за отчетный налоговый период составляет 100 000 000 тенге, то расчетный показатель для исчисления суммы управленческих и общеадминистративных расходов, относимых на вычеты постоянному учреждению, составит 0,064 (6 440 333 / 100 000 000).
Сумма управленческих и общеадминистративных расходов нерезидента, относимая на вычеты в РК, будет равна:
4 000 000 × 0,064 = 256 000 тенге.
Данные показатели отражаются в Приложении № 4 к Декларации по КПН (форма 100.04).
ПРИМЕР
ТОО «ZZZ» (Турецкая Республика) является юридическим лицом-нерезидентом, которое имеет постоянное учреждение - филиал в РК. Между РК и Турецкой Республикой подписана конвенция об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доход и на капитал, которая вступила в силу 15 ноября 1996 г.
В 2012 г. на территории РК понесены управленческие и административные расходы по управлению постоянным учреждением. Для распределения расходов налогоплательщиком выбран метод пропорционального распределения расходов с исчислением расчетного показателя по трем данным - СГД, первоначальная стоимость основных средств и расходы по оплате труда.
Налоговый период в стране резидентства совпадает с налоговым периодом в РК.
Приложение № 4 к Декларации по КПН (форма 100.04) заполняется на основании налогового регистра составленного по форме, утвержденной Постановлением № 1311.
Налоговый регистр
по суммам управленческих и общеадминистративных расходов юридического лица-нерезидента, отнесенным на вычеты его постоянным учреждением в Республике Казахстан
РНН ХХХХХХХХХХХХ
БИН ХХХХХХХХХХХХ
Наименование налогоплательщика ТОО «ZZZ»
Налоговый период 2012 г.
| Данные финансовой отчетности юридического лица-нерезидента |
| № п/п | Код валюты | Общая сумма совокупного годового дохода в целом | Общая сумма расходов по оплате труда персонала в целом | Первоначальная (текущая) стоимость основных средств в целом | Балансовая стоимость основных средств в целом | Общая сумма расходов, в том числе управленческие и общеадминистративные расходы |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1 | KZT | 125 000 000 | 28 000 000 | 34 000 000 | 22 000 000 | 95 000 000 |
| Данные финансовой отчетности постоянного учреждения юридического лица-нерезидента в Республике Казахстан |
| № п/п | Код валюты | Сумма совокупного годового дохода, полученного юридическим лицом-нерезидентом от осуществления деятельности в Республике Казахстан через постоянное учреждение | Общая сумма расходов по оплате труда персонала постоянного учреждения | Первоначальная (текущая) стоимость основных средств постоянного учреждения | Балансовая стоимость основных средств постоянного учреждения | Общая сумма расходов, в том числе управленческие и общеадминистративные расходы, относимые на вычеты постоянному учреждению |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1 | KZT | 17 000 000 | 2 000 000 | 3 000 000 | 2 000 000 | 15 500 000 |
| Постатейная расшифровка общей суммы управленческих и общеадминистративных расходов |
| № п/п | Наименование статей расходов | Сумма расходов юридического лица-нерезидента | Сумма расходов постоянного учреждения |
| в национальной валюте | в иностранной валюте, USD | в национальной валюте | в иностранной валюте, USD |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1 | Расходы на оплату труда работников, относящихся к административному персоналу | 14 100 000 | 94 000 | 4 800 000 | 32 000 |
| 2 | Расходы на содержание административного аппарата управления | 6 750 000 | 45 000 | 1 500 000 | 10 000 |
| 3 | Расходы на содержание и обслуживание технических средств управления, узлов связи, средств сигнализации и других технических средств управления, не относящихся к производству | 3 300 000 | 22 000 | 1 800 000 | 12 000 |
| 4 | Расходы на амортизацию основных средств общехозяйственного назначения | 4 950 | 33 | 1 500 | 10 |
| 5 | Расходы на оплату услуг банка | 600 | 4 | 300 | 2 |
| 6 | Командировочные расходы административного персонала управления | 7 500 | 50 | 2 250 | 15 |
| 7 | Расходы на оплату услуг связи | 2 250 | 15 | 900 | 6 |
| 8 | Представительские расходы | 1 050 | 7 | 300 | 2 |
| 9 | Расходы по аренде основных средств общехозяйственного назначения | 1 800 000 | 12 000 | 555 000 | 3 700 |
| 10 | Расходы на оплату коммунальных услуг | 1 005 000 | 6 700 | 330 000 | 2 200 |
| 11 | Расходы на оплату канцелярских товаров | 300 | 2 | 150 | 1 |
| 12 | Налоги, сборы и отчисления с имущества, недвижимости | 1 950 | 13 | 600 | 4 |
| 13 | Расходы на оплату консультационных услуг | 2 250 | 15 | 900 | 6 |
| 14 | Расходы на оплату аудиторских услуг | 3 750 | 25 | 1 350 | 9 |
| 15 | Расходы на оплату информационных услуг | 1 650 | 11 | 300 | 2 |
| 16 | Расходы на охрану труда работников, расходы на охрану субъекта, противопожарную охрану и другие расходы общехозяйственного характера | 2 550 | 17 | 450 | 3 |
| 17 | Прочие: | 16 200 | 108 | 6 000 | 40 |
| Итого (строка заполняется только по итогу формы) | 27 000 000 | 180 000 | 9 000 000 | 60 000 |
В разделе «Дополнительная информация» формы 100.04:
в строке 1 отмечается метод, применяемый при отнесении расходов на вычеты в соответствии со статьей 208 Налогового кодекса. В примере отмечаем ячейку А, соответствующую пропорциональному распределению;
в строке 2 отмечается применяемый способ исчисления расчетного показателя. В примере отмечаем ячейку В, так как применяется способ средней величины для исчисления расчетного показателя (см. пп. 2 п. 2 ст. 209 Налогового кодекса);
в строке 3указывается код страны резидентства согласно пункту 51 Правил составления налоговой отчетности по КПН (форма 100.00), с которой РК заключен применяемый международный договор - 792 (Турция);
в строке 4 указывается налоговый период, при этом отмечается дата начала и конца налогового периода в стране, с которой заключен международный договор. В рассматриваемом примере в данной строке будет указано - с 01.01.2012 по 31.12.2012;
в строке 5 указывается размер поправочного (-ых) коэффициента (-ов) К (К1 и К2), в случае его (их) применения в соответствии со статьей 210 Налогового кодекса. По условию примера налоговые периоды стран совпадают, следовательно, данная строка не заполняется.
В разделе «Расходы»:
в графе А указан порядковый номер строки;
в графе В указаны соответствующие показатели;
в графе С указываются суммы СГД, полученного (подлежащего получению) налогоплательщиком-нерезидентом и постоянным учреждением, расположенным в РК:
в строке 1 «Всего по компании без применения ПКНП» - 125 000 000 тенге;
в строке 2 «Всего по компании с применением ПКНП» - в примере не заполняется;
в строке 3 «В том числе от деятельности в РК через постоянное учреждение» - 17 000 000 тенге;
в строке 4 «Удельный вес» - 0,136 (17 000 000 / 165 000 000).
В графе D указываются суммы первоначальной (текущей) стоимости основных средств юридического лица-нерезидента и его постоянного учреждения, расположенного в РК:
в строке 1 «Всего по компании без применения ПКНП» - 34 000 000 тенге;
в строке 2 «Всего по компании с применением ПКНП» - в примере не заполняется;
в строке 3 «В том числе от деятельности в РК через постоянное учреждение» - 3 000 000 тенге;
в строке 4 «Удельный вес» - 0,088 (3 000 000 / 34 000 000).
В графе Е указываются суммы расходов по оплате труда работников налогоплательщика-нерезидента и его постоянного учреждения, расположенного в РК:
в строке 1 «Всего по компании без применения ПКНП» - 28 000 000 тенге;
в строке 2 «Всего по компании с применением ПКНП» - в примере не заполняется;
в строке 3 «В том числе от деятельности в РК через постоянное учреждение» - 2 000 000 тенге;
в строке 4 «Удельный вес» - 0,071 (2 000 000 / 28 000 000).
В графе F указывается размер расчетного показателя, исчисленный по применяемому способу. Расчетный показатель представляет собой отношение сопоставимых показателей от деятельности в РК через постоянное учреждение к сопоставимым показателям нерезидента, определяемый в строке 4 графы С или как отношение суммы строк 4 из граф С, D, Е к 3, в зависимости от применяемого способа исчисления расчетного показателя при применении метода пропорционального распределения. Так как в примере для расчета расчетного показателя используется способ средней величины по трем показателям, то расчетный показатель будет равен 0,098 ((0,136 + 0,088 + 0,071) / 3).
В графе G указывается сумма управленческих и общеадминистративных расходов нерезидента, в том числе от деятельности в РК через постоянное учреждение:
в строке 1 «Всего по компании без применения ПКНП» - 27 000 000 тенге;
в строке 2 «Всего по компании с применением ПКНП» - в примере не заполняется;
в строке 3 «В том числе от деятельности в РК через постоянное учреждение» - 2 646 000 тенге (27 000 000 × 0,098);
В графе H указывается общая сумма затрат налогоплательщика с учетом затрат, отраженных в графе G:
в строке 1 «Всего по компании без применения ПКНП» - 95 000 000 тенге;
в строке 2 «Всего по компании с применением ПКНП» - в примере не заполняется;
в строке 3 «В том числе от деятельности в РК через постоянное учреждение» - 15 500 000 тенге.
Сумма 2 646 000 тенге из строки 3 графы G переносятся в сводный налоговый регистр для заполнения строки 100.00.034 и в строку100.00.034 I Декларации по КПН.
