(b)                        выручка, признанная в отчетном периоде, которая была включена в состав остатка обязательства по договорам с покупателями на начало периода; и

(c)                        выручка, признанная в отчетном периоде, относящаяся к выполненным (или частично выполненным) в предыдущих периодах обязанностям к исполнению (например, изменения цены сделки).

117        Организация должна объяснять, каким образом сроки выполнения обязанностей к исполнению (см. пункт 119(a)) относятся к обычным срокам оплаты (см. пункт 119(b)), а также влияние таких факторов на остатки актива по договорам и обязательства по договорам. В рамках предоставляемого объяснения можно использовать качественную информацию.

118        Организация должна объяснять значительные изменения остатков актива по договорам и обязательства по договорам в течение отчетного периода. Объяснение должно включать в себя качественную и количественную информацию. Примерами изменений остатков активов по договорам и обязательств по договорам являются:

(a)                        изменения в результате объединения бизнесов;

(b)                        кумулятивные корректировки выручки, влияющие на соответствующие актив по договору или обязательство по договору, включая корректировки, обусловленные изменением оценки степени выполнения обязанностей к исполнению по договору, изменением оценки цены сделки (включая изменения в результатах анализа того, является ли оценка переменного возмещения ограниченной) или модификацией договора;

(c)                        обесценение актива по договору;

(d)                        изменение периода времени, истечение которого необходимо для того, чтобы право на возмещение стало безусловным (т. е. чтобы актив по договору с покупателем был реклассифицирован в состав дебиторской задолженности); и

(e)                        изменение периода времени, в течение которого должна быть выполнена обязанность к исполнению (т. е. периода времени для признания выручки, возникающей по обязательству по договору).

Обязанности к исполнению

119        Организация должна раскрывать информацию о своих обязанностях к исполнению в договорах с покупателями, включая описание всего нижеперечисленного:

(a)                        момент, когда организация обычно выполняет обязанность к исполнению (например, при отгрузке, при доставке, по мере оказания услуг или после завершения оказания услуги), включая то, когда обязанности к исполнению выполняются в соглашении о продаже с выставлением счета и отложенной поставкой;

(b)                        значительные условия оплаты (например, когда обычно наступает момент, когда возмещение становится подлежащим оплате, присутствует ли в договоре значительный компонент финансирования, является ли сумма возмещения переменной, ограничивается ли обычно оценка переменного возмещения в соответствии с пунктами 56-58);

(c)                        характер товаров или услуг, которые организация пообещала передать, с указанием обязанностей к исполнению по организации передачи товаров или услуг покупателю другой стороной (т. е. если организация выступает в качестве агента);

(d)                        обязательства в отношении возвратов товаров, возвратов средств и прочие аналогичные обязательства; и

(e)                        виды гарантий и соответствующих обязательств.

Цена сделки, распределяемая на оставшиеся обязанности к исполнению

120                   Организация должна раскрывать следующую информацию об оставшихся обязанностях к исполнению:

(a)                        совокупная величина цены сделки, распределенная на обязанности к исполнению, являющиеся невыполненными (или частично невыполненными) на конец отчетного

периода; и

(b)                        объяснение того, когда организация ожидает признать в качестве выручки сумму, раскрытую в соответствии с пунктом 120(a), которое организация должна раскрывать одним из следующих способов:

(i)                          на количественной основе, используя временные интервалы, в наибольшей степени соответствующие периоду выполнения оставшихся обязанностей к исполнению; либо

(ii)                         используя качественную информацию.

121                   В качестве упрощения практического характера организация не должна раскрывать информацию в пункте 120 для обязанностей к исполнению при условии соблюдения любого из условий ниже:

(a)           обязанность к исполнению является частью договора, первоначальный ожидаемый срок действия которого составляет не более одного года; либо

(b)           организация признает выручку от выполнения обязанности к исполнению в соответствии с пунктом B16.

122                   Организация должна пояснить, используя качественную информацию, применяет ли она упрощение практического характера в пункте 121, а также тот факт, что какое-то возмещение по договорам с покупателями не включено в цену сделки и, следовательно, не включено в состав информации, раскрываемой в соответствии с пунктом 120. Например, оценка цены сделки не будет включать в себя расчетные суммы переменного возмещения, которые являются ограниченными (см. пункты 56-58).

Значительные суждения при применении настоящего стандарта

123        Организация должна раскрывать информацию о суждениях и изменениях в суждениях, использовавшихся при применении настоящего стандарта, которые значительно влияют на определение суммы и распределение во времени выручки по договорам с покупателями. В частности, организация должна объяснить суждения и изменения в суждениях, которые использовались при определении обеих позиций ниже:

(a)                        распределение во времени выполнения обязанностей к исполнению (см. пункты 124-125); и

(b)                        цена сделки и суммы, распределенные на обязанности к исполнению (см. пункт 126).

Определение распределения во времени выполнения обязанностей к исполнению

124                   Для обязанностей к исполнению, которые организация выполняет в течение периода, необходимо раскрывать:

(a)                        методы, используемые для признания выручки (например, описание используемых методов результатов и методов ресурсов, а также того, каким образом применяются эти методы); и

(b)                        объяснение того, почему используемые методы обеспечивают правдивое отображение передачи товаров или услуг.

125                   Для обязанностей к исполнению, выполняемых организацией в определенный момент времени, необходимо раскрывать значительные суждения, использованные при оценке того, в какой момент времени покупатель получает контроль над обещанными товарами или услугами.

Определение цены сделки и сумм, распределяемых на обязанности к исполнению

126        Организация должна раскрывать информацию о методах, исходных данных и допущениях, используемых во всех случаях ниже:

(a)                        определение цены сделки, подразумевающее, помимо прочего, оценку переменного возмещения, корректировку возмещения с учетом влияния временной стоимости денег и оценку неденежного возмещения;

(b)                        анализ того, являются ли оценки переменного возмещения ограниченными;

(c)                        распределение цены сделки, включая оценку цен обособленной продажи обещанных товаров или услуг и распределение скидок и переменного возмещения, на соответствующую часть договора (если применимо); и

(d)                        оценка обязательств в отношении возврата товаров, возврата средств и прочих аналогичных обязательств.

Активы, признаваемые в связи с затратами на заключение или выполнение договора с покупателем

127                   Организация должна представить описание:

(a)                        суждений, использовавшихся при определении суммы затрат, понесенных при заключении или выполнении договора с покупателем (в соответствии с пунктами 91 или 95); и

(b)                        метода, используемого ею для определения амортизации за каждый отчетный период.

128                   Организация должна раскрывать перечисленную ниже информацию:

(a)                        остатки на конец периода по активам, признанным в связи с затратами, понесенными при заключении или выполнении договора с покупателем (в соответствии с пунктами 91 или 95), в разрезе основных категорий актива (например, затраты на заключение договоров с покупателями, затраты, понесенные до заключения договора, и подготовительные затраты по договору); и

(b)                        сумма амортизации и убытки от обесценения, признанные в отчетном периоде.

Упрощения практического характера

129       Если организация решает воспользоваться упрощением практического характера в пункте 63 (о наличии значительного компонента финансирования) или в пункте 94 (о дополнительных затратах на заключение договора), организация должна раскрыть этот факт.

Приложение A Определение терминов

Данное приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта.

Приложение B Руководство по применению

Данное приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта. Оно описывает применение пунктов 1-129 и имеет такую же силу, как и другие части настоящего стандарта.

B1               Данное руководство по применению разбито на следующие категории:

(a)                          обязанности к исполнению, выполняемые в течение периода (пункты B2-B13);

(b)                          методы оценки степени выполнения обязанностей к исполнению (пункты B14-B19);

(c)                          продажа с правом на возврат (пункты B20-B27);

(d)                          гарантии (пункты B28-B33);

(e)                          роль принципала или агента (пункты B34-B38);

(f)                            опционы покупателя в отношении дополнительных товаров или услуг (пункты B39-B43);

(g)                          неиспользованные права покупателей (пункты B44-B47);

(h)                          невозмещаемый первоначальный платеж (и некоторые связанные затраты) (пункты B48- B51);

(i)                            лицензирование (пункты B52-B63B);

(j)                            договоры обратной покупки (пункты B64-B76);

(k)                          консигнационные соглашения (пункты B77-B78);

(l)                            соглашения о продаже с выставлением счета и отложенной поставкой (пункты B79-B82);

(m)                        принятие покупателем (пункты B83-B86); и

(n)                          раскрытие информации о детализированной выручке (пункты B87-B89).

Обязанности к исполнению, выполняемые в течение периода

B2               В соответствии с пунктом 35 обязанность к исполнению выполняется в течение периода, если удовлетворяется любой из следующих критериев:

(a)                          покупатель одновременно получает и потребляет выгоды, связанные с выполнением организацией указанной обязанности по мере ее выполнения организацией (см. пункты B3-B4);

(b)                          в процессе выполнения организацией своей обязанности к исполнению создается или улучшается актив (например, незавершенное производство), контроль над которым покупатель получает по мере создания или улучшения этого актива (см. пункт B5); либо

(c)                          выполнение организацией своей обязанности не приводит к созданию актива с, который организация может использовать для альтернативных целей (см. пункты B6-B8), и при этом организация обладает юридически защищенным правом на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ (см. пункты B9-B13).

Одновременное получение и потребление выгод от результатов деятельности организации (пункт 35(a))

B3         В случае некоторых видов обязанностей к исполнению оценка того, получает ли покупатель выгоды от результатов деятельности организации по мере ее осуществления организацией и потребляет ли он одновременно такие выгоды по мере их получения, будет простой. К примерам можно отнести повседневные или периодические услуги (например, услуги по уборке), при которых получение и одновременное потребление покупателем выгод от результатов деятельности организации может быть легко идентифицировано.

B4         В случае других видов обязанностей к исполнению организация может быть не в состоянии легко идентифицировать одновременное получение и потребление покупателем выгод от результатов деятельности организации по мере ее осуществления организацией. В таких ситуациях обязанность к исполнению выполняется в течение периода, если организация приходит к выводу, что другой организации не пришлось бы, по сути, заново выполнять работу, которую организация проделала до текущей даты, если бы такая другая организация должна была выполнить оставшуюся обязанность к исполнению перед покупателем. Делая вывод о том, что другой организации не пришлось бы, по сути, заново выполнять работу, которую организация проделала до текущей даты, организация должна использовать оба допущения ниже:

(a)                        не принимать во внимание потенциальные договорные ограничения или практические ограничения, которые в противном случае препятствовали бы передаче организацией оставшейся обязанности к исполнению другой организации; и

(b)                        исходить из предположения, что другая организация, выполняя оставшуюся часть обязанности к исполнению, не получит выгоду от любого актива, который в настоящее время контролируется организацией и остался бы под контролем организации, если бы обязанность к исполнению перешла к другой организации.

Покупатель контролирует актив по мере его создания или улучшения этого актива (пункт 35(b))

B5         Определяя, контролирует ли покупатель актив по мере его создания или улучшения этого актива в соответствии с пунктом 35(b), организация должна применять требования к оценке получения контроля в пунктах 31-34 и 38. Актив, который создается или улучшается (например, актив, представляющий собой незавершенное производство), может быть материальным либо нематериальным.

Результаты деятельности организации не приводят к созданию актива с возможностью альтернативного использования (пункт 35(c))

B6         Оценивая наличие у актива возможности альтернативного использования для организации в соответствии с пунктом 36, организация должна принимать во внимание влияние договорных и практических ограничений способности организации свободно выбрать другой способ использования актива, например, продать его другому покупателю. Возможность расторжения договора с покупателем не должна учитываться при оценке способности организации свободно выбрать другой способ использования актива.

B7         Договорное ограничение способности организации выбрать другой способ использования актива должно быть значительным, чтобы актив не имел альтернативной возможности использования для организации. Договорное ограничение является значительным, если покупатель может осуществить свои права в отношении обещанного актива, если организация попытается выбрать другой способ использования актива. И наоборот, договорное ограничение не является значительным, если, например, актив, по сути, является легкозаменяемым на другие активы, которые организация могла бы передать другому покупателю без нарушения договора и понесения значительных затрат, которые в противном случае не были бы понесены в связи с таким договором.

B8         Практическое ограничение способности организации выбрать другой способ использования актива имеет место в том случае, когда организация понесла бы значительные экономические убытки в связи с выбором альтернативного способа использования актива. Значительный экономический убыток мог бы возникнуть, если бы организация либо понесла значительные затраты в связи с доработкой актива, либо могла бы продать актив лишь со значительным убытком. Например, организация может иметь практические ограничения в части изменения способа использования активов, которые либо имеют технические характеристики, которые являются уникальными для покупателя, либо расположены в отдаленных районах.

Право на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ (пункт 35(c))

B9         В соответствии с пунктом 37, организация имеет право на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ, если организация получит право на сумму, которая как минимум компенсирует организации результаты деятельности, завершенной до текущей даты, в случае, если покупатель или другая сторона расторгнет договор по причинам, отличным от неисполнения организацией своих обязанностей по договору. Сумма, которая компенсирует организации результаты деятельности, выполненной к настоящему времени, является суммой, которая приблизительно равна цене продажи товаров или услуг, переданных до текущей даты (например, возмещение затрат, понесенных организацией при выполнении обязанностей к исполнению, плюс обоснованная норма прибыли), а не компенсацией только потенциальной упущенной организацией прибыли в случае расторжения договора. Компенсация в отношении обоснованной нормы прибыли необязательно должна быть равна норме прибыли, которая ожидалась бы, если бы договор был выполнен в соответствии с содержащимися в нем обещаниями, однако, организация должна иметь право на компенсацию в отношении одной из следующих величин:

(a)                        пропорциональная часть ожидаемой нормы прибыли по договору, которая обоснованно отражает результаты деятельности организации по договору, завершенной до его расторжения покупателем (или другой стороной); либо

(b)                        обоснованный доход на стоимость капитала организации для аналогичных договоров (или обычная норма операционной прибыли организации для аналогичных договоров), если норма прибыли, специфичная для договора, выше, чем доход, который организация обычно получает по аналогичным договорам.

B10       Право организации на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ необязательно должно быть существующим безусловным правом на получение оплаты. Во многих случаях организация будет иметь безусловное право на получение оплаты только после завершения оговоренного этапа или после полного выполнения обязанности к исполнению. Оценивая наличие права на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ организация должна анализировать, имела ли бы она юридически защищенное право требовать получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ или удержать у себя уже полученную оплату, если договор был бы расторгнут до его полного исполнения по причинам, отличным от неисполнения организацией своих обязанностей по договору.

B11       Некоторые договоры могут предусматривать право покупателя на расторжение договора только в определенные моменты времени на протяжении срока его действия или такое право у покупателя может отсутствовать. Если покупатель предпринимает какие-либо действия для расторжения договора, не имея права на расторжение договора в этот момент (включая неисполнение покупателем своих обязанностей), договор (или другие юридические документы) может предоставлять организации право продолжать передачу покупателю товаров или услуг, обещанных по договору, и требовать от покупателя выплаты возмещения, обещанного в обмен на такие товары или услуги. В таких обстоятельствах организация имеет право на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ, поскольку организация имеет право продолжать выполнение обязательств в соответствии с договором, а также право требовать от покупателя выполнения принятых им обязательств (которые включают в себя выплату обещанного возмещения).

B12       Оценивая наличие и юридическую защищенность права на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ, организация должна принимать во внимание договорные условия, а также законодательство или правовой прецедент, которые могут дополнять или отменять такие договорные условия. Такой анализ будет включать следующее:

(a)                        предоставляет ли законодательство, административная практика или правовой прецедент организации право на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ, даже если такое право не указано в договоре с покупателем;

(b)                        указывает ли соответствующий правовой прецедент на то, что аналогичные права на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ в аналогичных договорах не имеют обязательной юридической силы; либо

(c)                        привела ли обычная деловая практика организации, заключающаяся в неиспользовании права на получение оплаты, к тому, что право не считается юридически защищенным в данной правовой среде. Однако, несмотря на то, что организация может решить отказаться от права на получение оплаты в аналогичных договорах, организация по-прежнему будет иметь право на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ, если в договоре с покупателем ее право на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ остается юридически защищенным.

B13       График платежей, представленный в договоре, необязательно указывает, имеется ли у организации юридически защищенное право на получение оплаты за выполненную к настоящему времени часть договорных работ. Несмотря на то, что график платежей в договоре определяет распределение во времени и сумму возмещения, подлежащего уплате покупателем, график платежей необязательно будет являться подтверждением права организации на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты. Это обусловлено, например, тем, что в договоре может быть указано, что возмещение, полученное от покупателя, подлежит возврату по причинам, отличным от неисполнения организацией своих обязанностей по договору.

Методы оценки степени выполнения обязанности к исполнению

B14       Методы, которые могут использоваться для оценки степени выполнения организацией обязанностей к исполнению в соответствии с пунктами 35-37, включают в себя:

(a)           методы результатов (см. пункты B15-B17); и

(b)           методы ресурсов (см. пункты B18-B19).

Методы результатов

B15       Методы результатов предусматривают признание выручки на основе непосредственных оценок стоимости для покупателя товаров или услуг, переданных до текущей даты, по отношению к оставшимся товарам или услугам, обещанным по договору. Методы результатов включают в себя такие методы, как обзоры результатов деятельности, завершенной до текущей даты, оценку полученных результатов, завершенных этапов, истекшего времени и произведенных или поставленных единиц. Когда организация оценивает, применять ли ей метод результатов для оценки степени выполнения, организация должна анализировать, будут ли выбранные результаты правдиво отражать деятельность организации по выполнению обязанности к исполнению. Метод результатов не будет правдиво отражать деятельность организации, если выбранный результат не будет содержать оценку некоторых товаров или услуг, контроль над которыми перешел к покупателю. Например, методы результатов, использующие произведенные или поставленные единицы, не будут правдиво отображать деятельность организации по выполнению обязанности к исполнению, если на конец отчетного периода результатом деятельности организации является незавершенное производство или готовая продукция, подконтрольные покупателю, которые не были включены в оценку результата.

B16       В качестве упрощения практического характера, если у организации имеется право на возмещение от покупателя на сумму, которая непосредственно соответствует стоимости для покупателя результатов деятельности организации, завершенной до текущей даты (например, договор предоставления услуг, в котором организация выставляет счет на фиксированную сумму за каждый час предоставляемой услуги), организация может признать выручку в сумме, на которую организация имеет право выставить счет.

B17       Недостатки методов результатов заключаются в том, что результаты, используемые для оценки степени выполнения, могут не быть непосредственно наблюдаемыми, и организация может быть не в состоянии получить информацию, необходимую для их применения, без чрезмерных затрат. Таким образом, может потребоваться применение метода ресурсов.

Методы ресурсов

B18       Методы ресурсов предусматривают признание выручки на основе усилий, предпринимаемых организацией для выполнения обязанности к исполнению, или потребленных для этого ресурсов (например, потребленные ресурсы, затраченное рабочее время, понесенные затраты, истекшее время или использованное машинное время) относительно совокупных ожидаемых ресурсов, которые будут потреблены для выполнения такой обязанности к исполнению. Если предпринимаемые организацией усилия или потребляемые ресурсы распределяются равномерно на протяжении периода выполнения обязанности к исполнению, организация может признавать выручку по линейному методу.

B19       Недостатком методов ресурсов является возможное отсутствие непосредственной связи между потребляемыми организацией ресурсами и передачей контроля над товарами или услугами покупателю. Таким образом, при применении метода ресурсов организация должна исключить влияние потребляемых ресурсов, которые в соответствии с целью оценки степени выполнения в пункте 39 не отражают результаты деятельности организации по передаче контроля над товарами или услугами покупателю. Например, в случае использования метода, основанного на фактических затратах, может потребоваться корректировка оценки степени выполнения в следующих случаях: