42. Арендодатели, являющиеся производителями или дилерами, должны признавать прибыль или убыток от продаж за отчетный период в соответствии с учетной политикой, принятой организацией в отношении прямых продаж. Если использовались искусственно заниженные процентные ставки, прибыль от продаж должна ограничиваться величиной, которая была бы получена при использовании рыночной процентной ставки. Затраты на согласование и заключение договора аренды, понесенные арендодателями, являющимися производителями или дилерами, должны признаваться в качестве расходов при признании прибыли от продаж.
43. Производители и дилеры часто предоставляют клиентам право выбора между покупкой и арендой актива. Предоставление актива в финансовую аренду арендодателем, также действующим в качестве производителя или дилера, приводит к возникновению двух видов дохода:
(a) прибыль или убыток, эквивалентный прибыли или убытку от прямой продажи актива, ставшего предметом аренды, по обычным ценам продажи с учетом применимых оптовых или торговых скидок; и
(b) финансовый доход на протяжении срока аренды.
44. Выручка от продаж, признанная на начало срока аренды арендодателем, являющимся производителем или дилером, представляет собой наименьшее из двух значений - справедливой стоимости актива или приведенной стоимости минимальных арендных платежей, начисляемых арендодателю, рассчитанной с использованием рыночной процентной ставки. Себестоимость продаж, признанная на начало срока аренды, представляет собой первоначальную стоимость или балансовую стоимость (если она отличается от первоначальной стоимости) имущества, являющегося предметом аренды, за вычетом приведенного значения негарантированной ликвидационной стоимости. Разница между выручкой от продаж и себестоимостью продаж составляет прибыль от продаж, которая признается в соответствии с учетной политикой организации в отношении прямых продаж.
45. Арендодатели, являющиеся производителями или дилерами, иногда объявляют искусственно заниженные процентные ставки для привлечения клиентов. Использование подобной ставки приводит к тому, что в момент продажи признается чрезмерно большая часть общего дохода от операции. Если объявлены искусственно заниженные процентные ставки, прибыль от продаж должна ограничиваться величиной, которая была бы получена при использовании рыночной процентной ставки.
46. Затраты на согласование и заключение договора финансовой аренды, понесенные арендодателем, являющимся производителем или дилером, признаются в качестве расходов на начало срока аренды, поскольку они в основном относятся к получению прибыли от продаж производителем или дилером.
Раскрытие информации
47. Помимо выполнения требований МСФО (IFRS) 7, арендодатели должны раскрывать следующую информацию в отношении финансовой аренды:
(a) сверку между валовыми инвестициями в аренду по состоянию на дату окончания отчетного периода и приведенной стоимостью минимальных арендных платежей, причитающихся к получению по состоянию на дату окончания отчетного периода. Кроме того, организация должна раскрывать информацию о валовых инвестициях в аренду и приведенной стоимости минимальных арендных платежей, причитающихся к получению, по состоянию на дату окончания отчетного периода для каждого из следующих периодов:
(i) до одного года;
(ii) от одного года до пяти лет;
(iii) свыше пяти лет;
(b) незаработанный финансовый доход;
(c) негарантированную ликвидационную стоимость, начисляемую в пользу арендодателя;
(d) накопленные оценочные резервы по причитающимся к получению минимальным арендным платежам, которые невозможно взыскать;
(e) условную арендную плату, признанную в качестве дохода в отчетном периоде;
(f) общее описание существенных договоров аренды, заключенных арендодателем.
48. В качестве показателя роста часто также полезно раскрывать валовые инвестиции за вычетом незаработанного дохода, относящиеся к новому бизнесу, появившемуся в течение отчетного периода, уменьшенные на соответствующие суммы по прекращенным договорам аренды.
Операционная аренда
49. Арендодатели должны представлять в своем отчете о финансовом положении активы, являющиеся предметом операционной аренды, в соответствии с видом таких активов.
50. Доход от операционной аренды подлежит признанию в составе доходов линейным методом на протяжении срока аренды, за исключением случаев, когда другой систематический подход обеспечивает более адекватное отражение графика уменьшения выгод от использования переданного в аренду актива[3].
51. Затраты, включая затраты на амортизацию, понесенные при получении дохода от аренды, признаются в качестве расходов. Доходы от аренды (за исключением поступлений от оказания таких услуг, как страхование и техническое обслуживание) признаются линейным методом на протяжении срока аренды, даже если поступления возникают не на этой основе, за исключением случаев, когда другой систематический подход обеспечивает более адекватное отражение графика уменьшения выгод от использования переданного в аренду актива.
52. Первоначальные прямые затраты, понесенные арендодателями при согласовании и заключении договора операционной аренды, прибавляются к балансовой стоимости актива, являющегося предметом аренды, и признаются в качестве расходов на протяжении срока аренды с использованием тех же принципов, которые применяются к доходу от аренды.
53. Учетная политика по амортизации, применяемая в отношении амортизируемых активов, являющихся предметом аренды, должна соответствовать обычной политике амортизации, принятой арендодателем в отношении аналогичных активов, а сумма амортизации должна рассчитываться в соответствии с МСФО (IAS) 16 и МСФО (IAS) 38.
54. Для проверки на обесценение актива, являющегося предметом аренды, организация применяет МСФО (IAS) 36.
55. Арендодатель, являющийся производителем или дилером, не признает прибыль от продажи при заключении договора операционной аренды, поскольку операционная аренда не является эквивалентом продажи.
Раскрытие информации
56. Помимо выполнения требований МСФО (IFRS) 7, арендодатели должны раскрывать следующую информацию в отношении операционной аренды:
(a) будущие минимальные арендные платежи по договорам операционной аренды без права досрочного прекращения в совокупности и отдельно для каждого из следующих периодов:
(i) до одного года;
(ii) от одного года до пяти лет;
(iii) свыше пяти лет;
(b) общую сумму условной арендной платы, признанной в качестве дохода в отчетном периоде;
(c) общее описание договоров аренды, заключенных арендодателем.
57. Кроме того, арендодатели должны раскрывать информацию в соответствии с МСФО (IAS) 16, МСФО (IAS) 36, МСФО (IAS) 38, МСФО (IAS) 40 и МСФО (IAS) 41 применительно к активам, являющимся предметом операционной аренды.
Операции продажи с обратной арендой
58. Операция продажи с обратной арендой подразумевает продажу актива с его последующей обратной арендой. Арендные платежи и цена продажи обычно взаимозависимы, поскольку их согласование производится в комплексе. Порядок учета операций продажи с обратной арендой зависит от вида аренды.
59. Если операция продажи с обратной арендой приводит к возникновению финансовой аренды, продавец-арендатор не должен немедленно признавать в качестве доходов превышение поступлений от продажи над балансовой стоимостью. Вместо этого такое превышение переносится на следующие периоды и амортизируется на протяжении срока аренды.
60. Если обратная аренда представляет собой финансовую аренду, то операция является способом предоставления финансирования арендодателем арендатору, при котором актив используется в качестве обеспечения. По этой причине неправильно рассматривать превышение поступлений от продажи над балансовой стоимостью в качестве доходов. Такое превышение переносится на следующие периоды и списывается на протяжении срока аренды.
61. Если операция продажи с обратной арендой приводит к возникновению операционной аренды, при этом очевидно, что операция совершается по справедливой стоимости, прибыль или убыток подлежит немедленному признанию. Если цена продажи ниже справедливой стоимости, прибыль или убыток подлежит немедленному признанию, за исключением случаев, когда убыток компенсируется снижением будущих арендных платежей по сравнению с рыночными, и тогда он переносится на следующие периоды и списывается пропорционально арендным платежам на протяжении предполагаемого срока использования актива. Если цена продажи выше справедливой стоимости, превышение над справедливой стоимостью переносится на следующие периоды и амортизируется в течение предполагаемого срока использования актива.
62. Если обратная аренда представляет собой операционную аренду, а арендные платежи и цена продажи отражают справедливую стоимость, то фактически имеет место обычная операция продажи, при которой прибыль или убыток подлежит немедленному признанию.
63. При операционной аренде, если справедливая стоимость на момент совершения операции продажи с обратной арендой ниже балансовой стоимости соответствующего актива, должен быть немедленно признан убыток, равный сумме разницы между балансовой стоимостью и справедливой стоимостью.
64. При финансовой аренде такие корректировки не требуются, если только не имело место обесценение: в этом случае балансовая стоимость уменьшается до размера возмещаемой суммы в соответствии с МСФО (IAS) 36.
65. Требования по раскрытию информации для арендаторов и арендодателей в равной мере применяются в отношении операций продажи с обратной арендой. Требуемое описание существенных договоров аренды приводит к раскрытию специфических или необычных положений договора продажи с обратной арендой.
66. Операции продажи с обратной арендой могут обусловить применение критериев для отдельного раскрытия информации, предусмотренных МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности».
Переходные положения
67. С учетом изложенного в пункте 68, ретроспективное применение настоящего стандарта приветствуется, но не требуется. Если стандарт не применяется ретроспективно, считается, что остатки по ранее существовавшей финансовой аренде были определены арендодателем надлежащим образом и в дальнейшем должны учитываться в соответствии с положениями настоящего стандарта.
68. Организация, которая ранее применяла МСФО (IAS) 17 (пересмотренный в 1997 году), обязана применить поправки, вносимые настоящим стандартом, ретроспективно в отношении всех договоров аренды или, если МСФО (IAS) 17 (пересмотренный в 1997 году) не применялся ретроспективно, в отношении всех договоров аренды, заключенных с момента первоначального применения упомянутого стандарта.
68A Организация должна провести повторную оценку классификации земельных участков, представляющих собой элементы аренды с неистекшим сроком аренды на дату принятия организацией поправок, указанных в пункте 69A, на основе информации, доступной на дату начала этих арендных отношений. Она должна признать аренду, заново классифицируемую в качестве финансовой аренды, ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки». Однако, если у организации нет необходимой информации для применения поправок ретроспективно, она должна:
(a) применить поправки к такой аренде на основе фактов и обстоятельств, имеющихся на дату принятия этих поправок; и
(b) признать актив и обязательство, относящиеся к элементу аренды «земельные участки», заново классифицируемому в качестве финансовой аренды, по их справедливой стоимости на эту дату; любая разница между их справедливой стоимостью признается в составе нераспределенной прибыли.
Дата вступления в силу
69. Организация должна применять настоящий стандарт для годовых периодов, начинающихся 1 января 2005 года или после этой даты. Досрочное применение приветствуется. Если организация применит настоящий стандарт для периода, начинающегося до 1 января 2005 года, она должна раскрыть этот факт.
69A Пункты 14 и 15 были удалены, пункты 15A и 68A были добавлены как часть документа «Улучшения МСФО», выпущенного в апреле 2009 года. Организация должна применить данные поправки для годовых периодов, начинающихся 1 января 2010 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит поправки для более раннего периода, она должна раскрыть этот факт.
Прекращение действия МСФО (IAS) 17 (пересмотренного в 1997 году)
70. Настоящий стандарт заменяет МСФО (IAS) 17 «Аренда» (пересмотренный в 1997 году).
